Особенности определения взаимозависимости налогоплательщиков

• Главная
• Налоговые споры
• Статьи
• Особенности определения взаимозависимости налогоплательщиков

03.06.20134134

ПЕРВЫЙ СТОЛИЧНЫЙ ЮРИДИЧЕСКИЙ ЦЕНТР
г. Москва, Георгиевский пер., д.1, стр.1, 2 этаж
(495) 649-41-49; (495) 649-11-65

 ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ

ВЗАИМОЗАВИСИМОСТИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ 

Состав понятия «зависимость (взаимозависимость) юридических лиц» применяется во многих отраслях права. В частности, для целей гражданско-правовых отношений юридических лиц используются такие понятия, как „дочернее и основное общества“ (ст. 105 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ)), „зависимое и преобладающее (участвующее) общества“ (ст. 106 ГК РФ). В то же время в законах об отдельных видах хозяйственных обществ используется понятие „аффилированное лицо“, которое относится в основном к антимонопольному законодательству. Так, в соответствии со ст. 4 Закона РСФСР от 22 марта 1991 г. N 948-1 „О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках“ (далее — Закон N 948-1) аффилированные лица — это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Далее это понятие в Законе N 948-1 раскрывается путем приведения перечня лиц, относимых к числу аффилированных.

С точки зрения антимонопольного законодательства положения об аффилированных лицах введены для определения лиц, способных оказывать влияние на хозяйствующих субъектов и оценить степень их влияния на условия ведения предпринимательской деятельности.

С принятием Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) в налоговом законодательстве появилось понятие взаимозависимых лиц, которое регламентировалось в ст. 20 НК РФ. Термин «аффилированные лица» не используется, когда речь идет о налогообложении. Но нередко на практике аффилированное лицо одновременно может быть и взаимозависимым. Положение по бухгалтерскому учету „Информация о связанных сторонах“ (ПБУ 11/2008) требует, чтобы акционерные общества включали в свою бухгалтерскую отчетность сведения об операциях с аффилированными лицами. Налоговые органы зачастую используют эти данные, чтобы выявить лиц, которые являются взаимозависимыми по отношению к проверяемым организациям.

С 1 января 2012 г. вступили в силу изменения, принятые Федеральным законом от 18 июля 2011 г. N 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее — Закон N 227-ФЗ). Благодаря данному Закону НК РФ дополнили разд. V.1, который включает в себя пять глав. Внесенные изменения касаются уточнения перечня взаимозависимых лиц, а также правил контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов при применении трансфертного ценообразования (соответствия уровня цен, используемых в сделках между связанными лицами, уровню обычных рыночных цен).

Положения ст. ст. 20 и 40 НК РФ признаются утратившими силу со дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ, и они могут быть применены исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с гл. 25 НК РФ до дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ.

В течение длительного времени назревала необходимость кардинальной переработки методов регулирования трансфертного ценообразования в России.

Во-первых, прошло немало времени с момента вступления в силу НК РФ, и практика применения ст. ст. 20 и 40 НК РФ выявила ряд весьма серьезных вопросов, урегулировать которые можно было только на законодательном уровне. Так, например, пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ распространялся только на организации. По отношению к физическим лицам — учредителям организации взаимозависимость не определялась. На практике зачастую возникали ситуации, когда физическое лицо, владелец контрольного пакета акций общества, легко могло манипулировать ценами в целях снижения налогового бремени. При этом к его отношениям с обществом не могли применяться нормы о взаимозависимости, поскольку оно не является организацией. Кроме того, по основаниям, указанным в пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ, не могла быть установлена взаимная зависимость: двух «сестринских» (являющихся дочерними по отношению к одной и той же „материнской“) компаний (например, если организация A владеет контрольным пакетом акций организаций B и C, то взаимозависимыми лицами признавались организации A и B, а также A и C. Организации B и C при этом не были взаимозависимыми лицами, поскольку ни одна из них не участвует в другой); компаний, входящих в одну группу (например, финансово-промышленные группы); компаний с одними и теми же акционерами; компаний, управляемых одними и теми же лицами.

Указанные недостатки требовали уточнения данных понятий путем внесения дополнительных поправок в НК РФ, которые бы расширили возможности установления взаимной зависимости на основе формальных признаков и детализировали правила расчета долей косвенного участия. Недоработанность данных вопросов, казалось бы, должен был разрешить п. 2 ст. 20 НК РФ, устанавливающий, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Однако по вопросу определения взаимозависимости лиц складывалась несколько противоречивая правоприменительная практика.

Во-вторых, Российская Федерация все больше интегрирует в мировую экономику. Многие положения нового Закона в большей степени приближены к международным принципам трансфертного ценообразования, в частности к рекомендациям Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и Модельной конвенции ОЭСР в отношении налогов на доходы и капитал.

В новой гл. 14.1 НК РФ сохранились две группы оснований для признания лиц взаимозависимыми — по закону и по решению суда.

В ст. 105.1 НК РФ, в отличие от ст. 20 НК РФ, несколько иначе определяется понятие взаимозависимых лиц. Так, в соответствии с принятым Законом N 227-ФЗ взаимозависимые лица определяются законодателем как лица, отношения между которыми могут повлиять не только на результат экономической деятельности друг друга либо представляемых ими лиц, но и на условия заключаемых между ними договоров. Тогда как ст. 20 НК РФ при определении взаимозависимости лиц указывала лишь на наличие влияния на условия или экономические результаты деятельности таких лиц. В настоящее время для признания лиц взаимозависимыми, как справедливо отмечает Ю.М. Лермонтов, достаточно доказать оказываемое одним лицом влияние на решения, принимаемые другим лицом, даже если такое влияние может им быть оказано только вместе с другими его взаимозависимыми лицами.

Перечень лиц, признаваемых взаимозависимыми лицами по закону, расширен по сравнению с ранее действующей редакцией ст. 20 НК РФ, однако основным критерием определения взаимозависимости остается доля прямого или косвенного участия одной организации в другой.

Пунктом 2 ст. 105.1 НК РФ установлен перечень оснований, согласно которым налогоплательщики признаются взаимозависимыми.

Взаимозависимыми лицами признаются:

1) организации, в случае если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25%;

2) физическое лицо и организация, в случае если физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в организации и доля такого участия составляет более 25%;

3) организации, в случае если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25%;

4) организация и лицо (в т.ч. физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) организации;

5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);

6) организации, в которых более 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ;

7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

9) организации и (или) физические лица, в случае если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%;

10) физические лица, в случае если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в т.ч. усыновители), дети (в т.ч. усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Порядок определения доли прямого и косвенного участия организации и физических лиц в других организациях регулируется ст. 105.2 НК РФ.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Напомним, что аналогичное правило было также предусмотрено в п. 2 ст. 20 НК РФ.

При определении взаимозависимости, как и ранее, учитывается как непосредственное (прямое), так и косвенное влияние на условия или экономические результаты деятельности физических лиц и (или) организаций. При этом, если согласно ст. 20 НК РФ для признания сторон взаимозависимыми размер такого участия должен был составлять более 20%, Законом N 227-ФЗ доля участия увеличена до 25%. Под непосредственным участием понимается прямое, без посредства других организаций участие одной организации в другой. Если пакет акций одной фирмы в размере 50% принадлежит другой компании, то можно говорить о ее непосредственном (прямом) участии в ее делах (п. 2 ст. 105.2 НК РФ).

Что касается косвенного участия, то тут появился особый порядок в определении предела долей. Как показывает практика, одной компании могут принадлежать небольшие пакеты акций нескольких фирм, связанных друг с другом. При этом законом установлено, что если доля одной компании в делах другой превышает 25%, то они признаются взаимозависимыми. В сложной ситуации взаимозависимость организаций может быть доказана в судебном порядке.

В пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ появилось новое основание признания взаимозависимыми организации и физического лица в виде прямого или косвенного участия в размере более 25% физического лица в организации. Как уже было отмечено автором, ранее НК РФ по отношению к физическим лицам — учредителям организации взаимозависимость не определял.

Большое значение для признания лиц взаимозависимыми оказали примеры, приведенные в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Так, в п. 1 данного Письма указано, что взаимозависимыми лицами были признаны „организации, в которых учредителями являются одни и те же граждане, которые заинтересованы во взаимодействии своих организаций и установлении выгодных условий купли-продажи“. В пп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ эта позиция Президиума ВАС РФ нашла законодательное закрепление.

В пп. 6 п. 2 ст. 105.1 НК РФ закреплено, что в случае если в двух организациях исполнительный орган или совет директоров в размере более 50% составляют одни и те же лица, в т.ч. вместе со взаимосвязанными лицами, указанными в п. 11 данной статьи, а именно супруг (супруга), родители (в т.ч. усыновители), дети (в т.ч. усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный, то такие организации будут признаны взаимозависимыми.

До введения данного положения установление взаимозависимости таких лиц можно было осуществить в судебном порядке, апеллируя к ранее упомянутому Закону РСФСР N 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках».

В пп. 8 п. 2 ст. 105.1 НК РФ законодатель указал, что организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо, признаются взаимозависимыми. До внесения указанных изменений взаимозависимость приходилось доказывать в судебном порядке, о чем свидетельствует обширная судебная практика.

Таким образом, учитывая внесенные изменения, под определение взаимозависимости лица, данное в НК РФ, могут попасть более половины всех организаций. Эти изменения распространяют свое действие на сделки, доходы и (или) расходы со дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ, вне зависимости от даты заключения соответствующего договора. Поэтому налогоплательщикам следует осуществить мероприятия по проверке круга лиц на предмет взаимозависимости, а также провести инвентаризацию действующих договоров по состоянию на 1 января 2012 г. Многие организации будут поставлены в довольно жесткие условия, сведения о сумме, прописанные в договоре, не могут быть ниже «антимонопольных» и выше установленных налоговым органом. Это связано с тем, что контроль за взаимозависимыми организациями осуществляют два ведомства: Федеральная антимонопольная служба (ФАС России) и Федеральная налоговая служба (ФНС России). Начиная с января 2012 г. ФАС России должна будет самостоятельно устанавливать примерный перечень минимальных цен для различных сделок между взаимозависимыми компаниями. ФНС России также будет контролировать цену товара, сопоставляя условия сделок между обычными и взаимозависимыми фирмами. Для этого налоговые органы, согласно п. 2 ст. 105.6 НК РФ, могут использовать информацию о ценах и котировках российских и иностранных бирж, таможенную статистику внешней торговли, данные информационно-ценовых агентств.

Автор статьи: Л.М. Файзрахманова

По всем вопросам можно записаться на прием к специалистам по телефонам:

(495) 64 — 911 — 65 или 649 — 41 — 49 или (985) 763 — 90 — 66
Внимание! Консультация платная.

Бесплатно Вы можете задать свой вопрос в разделе     «Вопрос адвокату»

С аналогичной тематикой и практикой нашего Центра по теме НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ — вы можете ознакомиться ниже, перейдя по ссылке:

1. Взыскание госпошлины при добровольной оплате долга
2. Принудительное исполнение налоговой обязанности
3. Процедура взыскания налога при ликвидации организации
4. Встречаем выездную налоговою проверку
5. Предоставление имущественных налоговых вычетов: спорные вопросы
6. Обстоятельства, смягчающие ответственность при обжаловании решений фискальных органов
7. Заполнение налоговой декларации по НДФЛ
8. Налог на прибыль для торговых организаций
9. Налоговые вычеты в арбитражном процессе: что и как доказываем?
10. Требование об уплате налога (штрафа) 

• В состав наследственного имущества входит доля ООО
• Наследование и участие в ООО
• Возмещение участнику ООО причиненных убытков
• Корпоративные споры в отношении несовершеннолетних