Налог на доходы физических лиц (ценные бумаги)

• Главная
• Налоговые споры
• Статьи
• Налог на доходы физических лиц (ценные бумаги)

03.12.20086237

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ (ЦЕННЫЕ БУМАГИ)

Е.В. АКИЛОВА

Налог на доходы физических лиц при отношениях
доверительного управления

В данной статье рассматривается ситуация в отношении учредителя доверительного управления ценными бумагами — физического лица.
Порядок определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, установлен статьей 214.1 НК РФ.
Под финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, в целях главы 23 НК РФ понимаются фьючерсные и опционные биржевые сделки (пункт 2 статьи 214.1 НК РФ). В соответствии со статьей 8 Закона Российской Федерации от 20 февраля 1992 года N 2383-1 «О товарных биржах и биржевой торговле»:
— к фьючерсным сделкам относятся сделки, связанные с взаимной передачей прав и обязанностей в отношении реального товара стандартных контрактов на поставку биржевого товара;
— к опционным биржевым сделкам относятся сделки, связанные с уступкой прав на будущую передачу прав и обязанностей в отношении биржевого товара или контракта на поставку биржевого товара.
В отношении реализации ценных бумаг, которые относятся к разным вышеперечисленным категориям в соответствии с пунктом 1 статьи 214.1 НК РФ, налоговая база определяется отдельно.
В соответствии с пунктами 3 и 8 статьи 214.1 НК РФ организации, выступающие источником выплаты дохода налогоплательщикам — физическим лицам во исполнение договоров доверительного управления на рынке ценных бумаг, признаются налоговыми агентами. Следовательно, обязанности по исчислению налога, его удержанию и перечислению в бюджет возлагаются на организации, производящие выплату денежных средств физическим лицам во исполнение договора доверительного управления.
Таким образом, доверительные управляющие по указанным договорам обязаны определить налоговую базу, исчислить, удержать из денежных средств, причитающихся учредителю управления, и уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц с доходов, полученных от совершения названных операций.
При этом налогоплательщику, получающему доходы во исполнение названных договоров, заключенных в его пользу, не предоставлено право выбора уплаты налога у источника выплаты дохода или при подаче налоговой декларации. Налогоплательщик лишь вправе воспользоваться у источника выплаты дохода имущественным налоговым вычетом, предусмотренным подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ, в случае, если его расходы на приобретение ценных бумаг не могут быть подтверждены документально. Вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов в этом случае налогоплательщику не предоставляется.
Имущественный налоговый вычет, согласно указанной статье, предоставляется при продаже ценных бумаг, находящихся в собственности налогоплательщика менее трех лет в пределах 125000 рублей, три года и более, в полной сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества.
Обратите внимание!
Положения абзаца 19 пункта 3 статьи 214.1 НК РФ действуют только в 2005 и 2006 годах. Согласно пункту 3 статьи 8 Закона N 58-ФЗ с 1 января 2007 года положения абзаца 19 пункта 3 статьи 214.1 НК РФ утрачивают силу. То есть с 1 января 2007 года при отсутствии у налогоплательщика документально подтвержденных расходов на приобретение ценных бумаг (долей, паев) воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным статьей 220 НК РФ, налогоплательщик не сможет. Законом N 58-ФЗ с 1 января 2007 года из статьи 220 НК РФ исключено положение, согласно которому особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты НДФЛ по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, устанавливаются статьей 214.1 НК РФ.
При условии отсутствия выплат в налоговом периоде налоговая база по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), определяется на дату окончания налогового периода. В том случае, если до истечения очередного налогового периода осуществлялись выплаты в пользу учредителя управления (выгодоприобретателя), обязанность исчислить налоговую базу возникает на дату выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг). Особо следует подчеркнуть, что независимо от формы, денежной или натуральной, в которой производятся выплаты, налоговая база определяется на дату их осуществления. Под выплатой денежных средств понимается выплата наличных денежных средств, перечисление денежных средств на банковский счет физического лица.
Налоговая база по операциям с ценными бумагами, включая инвестиционные паи паевого инвестиционного фонда, и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим, определяется в общем порядке, установленном пунктами 4 — 6 статьи 214.1 НК РФ, а также требованиями пункта 7 статьи 214.1 НК РФ, конкретизирующей общий порядок с учетом особенностей доверительного управления.
Так, помимо общего перечня возможных расходов, в расходы учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), как налогоплательщика, включаются также суммы, уплаченные доверительному управляющему в виде вознаграждения и компенсации, произведенных им расходов по осуществленным операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.
Что касается исчисления налоговой базы для выгодоприобретателя, не являющегося учредителем доверительного управления, доход по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемых доверительным управляющим, определяется с учетом условий договора доверительного управления.
Также установлен порядок определения налоговой базы отдельно по каждой категории ценных бумаг и каждому виду дохода, при условии совершения сделок с ценными бумагами различных категорий или при возникновении в процессе доверительного управления иных видов доходов (в виде дивидендов, процентов). При этом расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на уменьшение дохода по сделкам с ценными бумагами соответствующей категории или на уменьшение соответствующего вида дохода, распределяются пропорционально доле каждого вида дохода (дохода, полученного по операциям с ценными бумагами соответствующей категории).
Исходя из принципа раздельного формирования налоговой базы в отношении операций с ценными бумагами различных категорий, убыток, полученный по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), уменьшает доходы, полученные по операциям с ценными бумагами соответствующей категории. В свою очередь, доходы, полученные по указанным операциям, увеличивают доходы (уменьшают убытки) по операциям с ценными бумагами соответствующей категории. Аналогичное действие возможно и в отношении полученных результатов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.
В дополнение к вышеизложенному пунктом 8 статьи 214.1 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения налоговой базы по операциям с ценными бумагами соответствующей категории и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок соответственно на сумму убытка, полученного по указанным операциям, совершенным в налоговом периоде доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя).
В том случае, когда выплаты в денежной или натуральной форме осуществляются из средств, находящихся в доверительном управлении до истечения срока действия договора доверительного управления или до окончания налогового периода, налог уплачивается с доли дохода соответствующей фактической сумме выплачиваемых учредителю доверительного управления (выгодоприобретателю) средств. Доля дохода в этом случае определяется как произведение общей суммы дохода на отношение суммы выплаты к стоимостной оценке ценных бумаг (денежных средств), находящихся в доверительном управлении, определяемой на дату выплаты денежных средств.
Сумма налога, исчисленная с доли дохода, удерживается из денежных средств, перечисляемых (выплачиваемых) физическому лицу.
При этом если средства выплачиваются из средств, находящихся в доверительном управлении, более одного раза в налоговом периоде, указанный расчет производится нарастающим итогом с зачетом ранее уплаченных сумм налога.
В данном случае сумма денежных средств, ранее списанных со счета налогоплательщика, учитывается как при определении общего размера списания денежных средств, так и при расчете стоимостной оценки ценных бумаг. Если на дату выплаты денежных средств сумма полученного убытка превышает сумму полученных доходов, определение доли дохода, с которой производится исчисление и удержание налога, не производится.
В том случае, когда при совершении налоговым агентом последующих операций купли-продажи ценных бумаг в пользу налогоплательщика сумма полученного убытка превышает сумму доходов, излишне удержанный налог с доли дохода подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.
Что касается сроков уплаты налога, пунктом 8 статьи 214.1 НК РФ предусмотрен особый порядок уплаты налога в течение одного месяца с даты окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг) по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления или выгодоприобретателя.
Если выплаты денежных средств налогоплательщику не производились, то есть при невозможности удержания налога налоговым агентом по состоянию на 31 декабря отчетного календарного года осуществляется расчет суммы налога. В таком случае согласно положениям пункта 8 статьи 214.1 НК РФ налоговый агент (доверительный управляющий) в течение одного месяца с момента возникновения невозможности удержания налога в письменной форме уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержания и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.
Приведем пример порядка расчета доли дохода, подлежащей налогообложению у физического лица, по операциям доверительного управления ценными бумагами. При определении стоимостной оценки ценной бумаги учитывается сумма денежных средств, которыми распоряжается доверительный управляющий.
Пример 1.
Налогоплательщиком было направлено на инвестиции в ценных бумагах 400000 рублей. В январе на сумму 350000 рублей были приобретены акции АО «Восток» и на сумму 50000 рублей акции АО «Запад». В феврале все акции ценных бумаг были проданы. Выручка от продажи акций АО «Восток» составила 450000 рублей, выручка от продажи акций АО «Запад» — 100000 рублей. В марте были приобретены ценные бумаги акции АО «Север» на сумму 450000 рублей, после чего 50000 рублей были перечислены налогоплательщику. В июне акции АО «Север» были проданы за 550000 рублей, на 480000 рублей были приобретены акции АО «Юг», а 50000 рублей были перечислены налогоплательщику.
В соответствии с использованными данными в бюджет должны быть уплачены следующие суммы налогов.
При определении налоговых платежей за март:
Доход по операциям с ЦБ = (450000 — 350000) + (100000 — 50000) = 150000 рублей.
Доля денежных средств, перечисляемых налогоплательщику, в стоимостной оценке ценных бумаг, включающей денежные средства (как находящиеся на счете налогоплательщика, так и списываемые с его счета): 50000 / (400000 + 100000 + 50000) = 0, 091.
Сумма дохода, с которой должен быть уплачен налог: 150000 x 0, 091 = 13650 рублей.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет: 13650 x 0, 13 = 1774, 50 рубля.
При определении налоговых платежей за июнь (расчет производится нарастающим итогом):
Доход по операциям с ценными бумагами: (550000 — 450000) + (100000 — 50000) + (450000 — 350000) = 250000 рублей.
При расчете нарастающим итогом доли денежных средств необходимо учитывать сумму, ранее списанную со счета налогоплательщика, как при определении общего размера списания денежных средств, так и при расчете стоимостной оценки ценных бумаг.
Доля денежных средств, перечисляемых налогоплательщику, в стоимостной оценке ЦБ, включающей денежные средства: (50000 + 50000) / (480000 + 70000 + 50000 + 50000) = 0, 154.
Сумма дохода, с которой должен быть уплачен налог: 250000 x 0, 154 = 38500 рублей.
Сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, доверительным управляющим за учредителя — физическое лицо: 38500 x 0, 13 = 5005 рублей.
Сумма налога, подлежащая доплате в бюджет в июне: 5005 — 1774, 5 = 3230, 50 рубля.

Налогообложение дивидендов, полученных физическим лицом
от иностранной организации

В информационном письме УМНС России по городу Москве от 20 ноября 2003 года N 27-08н/65927 «О налогообложении дивидендов, полученных от иностранной организации» разъясняется порядок налогообложения дивидендов, полученных физическим лицом от иностранной организации и перечисленных со счета доверительного управляющего акциями иностранной компании.
Как следует из подпункта 1 пункта 3 статьи 208 НК РФ, к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся дивиденды и проценты, полученные от иностранных организаций, за исключением процентов, полученных от российских организаций, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранных организаций в связи с деятельностью их постоянных представительств в Российской Федерации. Причем для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Порядок уплаты налога для налоговых резидентов Российской Федерации, получающих доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, закреплен пунктом 2 статьи 228 НК РФ. В соответствии с данным порядком, налогоплательщик — физическое лицо самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате с этих доходов. Полученные от иностранной компании доходы в виде дивидендов подлежат обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 9% на основании пункта 4 статьи 224 НК РФ. Причем этот пункт статьи 224 НК РФ с 1 января 2008 г. дополнен Федеральным законом от 16 мая 2007 г. N 76-ФЗ «О внесении изменений в статьи 224, 275 и 284 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» словами «физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации».
Таким образом, если учредитель управления получает доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, то ему необходимо самостоятельно исчислить сумму налога, подлежащую уплате с таких доходов и представить в налоговые органы по месту жительства налоговую декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
К налоговой декларации необходимо представить следующие документы: договор доверительного управления; декларацию траста или иные документы, устанавливающие права и обязанности сторон по доверительному управлению акциями, выписку из реестра иностранной компании, подтверждающую, что доверительный управляющий является зарегистрированным акционером; копию выписки по счету, на который перечислена сумма дивидендов.

С аналогичной тематикой и практикой нашего Центра по теме НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ — вы можете ознакомиться ниже, перейдя по ссылке:

1. Ведение раздельного учета по операциям с ценными бумагами
2. Зачет безнадежной недоимки
3. Проблемные поставщики
4. Правовые основы бюджетного и налогового регулирования уплаты и зачисления в бюджеты налога на добычу полезных ископаемых
5. Декларация как один из элементов обеспечительного механизма исполнения обязанности по уплате налогов и сборов и организации электронного налогового контроля
6. О правовой природе и регулировании инвестиционного налогового кредита
7. К вопросу о потенциальной модели института налоговой консолидации в России
8. Налоговый учет в частных охранных организациях. Налог на прибыль
9. Налогообложение рекламных услуг и деятельности по организации выставок
10. Налоговая база по налогу на имущество организаций

• В состав наследственного имущества входит доля ООО
• Наследование и участие в ООО
• Возмещение участнику ООО причиненных убытков
• Корпоративные споры в отношении несовершеннолетних