Разрешение (урегулирование) налоговых споров

• Главная
• Налоговые споры
• Разрешение (урегулирование) налоговых споров

28.12.2015335

В ходе мероприятий налогового контроля между проверяемыми и проверяющими зачастую возникают различные разногласия — налоговые споры. Как правило, налогоплательщики — это сторона, не согласная с решением, действием или бездействием налогового органа. Камнем преткновения в каждом случае являются разнообразные спорные моменты, но порядок их разрешения один и тот же. Так в чем же состоит процедура разрешения (урегулирования) налоговых споров?

Как может быть разрешен налоговый спор?

Право на обжалование решений налоговых органов закреплено в ст. 137 НК РФ. В частности, каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права (Письмо Минфина России от 13.05.2015 N 03-05-05-01/27313). Традиционно для разрешения любых разногласий между сторонами (когда им самим договориться не удается) привлекается третья сторона.

В налоговых спорах таким регулирующим участником является либо вышестоящий налоговый орган, либо судебная инстанция. Все налоговые споры подлежат обязательному досудебному урегулированию в вышестоящем налоговом органе (п. 2 ст. 138 НК РФ в ред. Федерального закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ). Таким образом, налогоплательщику, прежде чем обратиться в суд с заявлением об обжаловании акта налогового органа ненормативного характера или действий (бездействия) его должностного лица, необходимо пройти процедуру досудебного обжалования.

Однако нельзя говорить о том, что эта схема применяется во всех ситуациях. Во-первых, ненормативные акты, принятые по итогам рассмотрения жалоб, в том числе апелляционных, могут быть обжалованы как в вышестоящем органе, так и в суде (абз. 3 п. 2 ст. 138 НК РФ). Во-вторых, ненормативные акты ФНС и действия (бездействие) ее должностных лиц могут быть обжалованы только в судебном порядке (абз. 4 п. 2 ст. 138 НК РФ). В-третьих, досудебный порядок считается соблюденным налогоплательщиком и в том случае, если указанное лицо обращается в суд, оспаривая ненормативный акт (действия или бездействие должностных лиц), в отношении которого не было принято решение по жалобе (апелляционной жалобе) в отведенный для этого срок (абз. 2 п. 2 ст. 138 НК РФ).

Как происходит досудебное урегулирование?

Ответ на поставленный вопрос зависит от того, по какому поводу возник спор с налоговой инспекцией. Существуют два вида обжалования – апелляционное и обычное.

Разница между апелляционной и просто жалобой состоит в том, что путем подачи первой оспаривается решение о привлечении к ответственности, вынесенное по результатам мероприятия налогового контроля (камеральной или выездной проверки). Путем подачи второго документа налогоплательщик выражает свое несогласие во всех остальных случаях. Апелляционный порядок обжалования предполагает пересмотр (внимание!) не вступившего в законную силу решения и рассмотрения материалов проверки по существу.

Не следует путать досудебное урегулирование с обжалованием акта проверки. Дело в том, что первое носит обязательный характер для разрешения налогового спора, второе — добровольный для защиты прав и интересов налогоплательщика (п. 6 ст. 100 НК РФ). Однако обжалование акта налоговой проверки может служить источником возникновения в будущем налогового спора по результатам проведенных контрольных мероприятий. То есть обжалование акта налоговой проверки предшествует подаче апелляционной жалобы.

Как составить жалобу (апелляционную жалобу)?

Ответ на этот вопрос есть в ст. 139.2 НК РФ. В ней говорится о форме и содержании жалобы (апелляционной жалобы), к которой нужно приложить подтверждающие документы, в частности доказательства обстоятельств, дающие повод налогоплательщику не согласиться с ревизорами. В дополнение к нормам Налогового кодекса нелишними будут разъясняющие письма чиновников ненормативного характера, судебные решения. Такие аргументы дают налогоплательщику неплохие шансы доказать ревизорам свою правоту, в чем автор имел возможность неоднократно убедиться на практике.

Обратим внимание на то, что нормами ст. 139.2 НК РФ установлено требование к письменной форме жалобы и личной подписи налогоплательщика. Возникает вопрос: может ли считаться жалобой по налоговым разногласиям интернет-обращение? К сожалению, в Письме ФНС России от 18.09.2013 N СА-2-9/622@ нет четкого и исчерпывающего ответа на данный вопрос. В нем лишь сказано, что в случае представления надлежащим образом оформленной жалобы на действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов жалоба будет рассмотрена в надлежащем порядке.

Между тем на сайте ФНС  уже не один год внедрены и функционируют два электронных сервиса: «Узнать о жалобе» и „Решения по жалобам“. Первый предоставляет возможность организациям и физическим лицам получать информацию о ходе и результатах рассмотрения обращений (жалоб, заявлений, предложений), поступивших в Федеральную налоговую службу. Второй позволяет получить доступ к информации о результатах рассмотрения ФНС жалоб (обращений) налогоплательщиков, за исключением информации, доступ к которой ограничен законодательством РФ. Причем сейчас в базу сервисов включены банки решений и региональных подразделений ФНС.

--------------------------------

Адрес в Интернете — www.nalog.ru.

Данные сервисы построены на работе с уже готовыми жалобами, в то же время существуют сервисы, позволяющие отправить в инспекцию обращение в электронной форме, чем иногда и пользуются налогоплательщики, чаще граждане (физические лица). Подтверждение читатель найдет ниже, когда будет приведен пример разрешения жалобы.

Когда спор может быть разрешен в пользу налогоплательщика?

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных налоговым законодательством, в частности НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. В частности, наиболее распространенным является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лицу, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщику представить объяснения по спорным вопросам.

Заметим: вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу) без участия подавшего ее налогоплательщика. При этом обжалование решения вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, возможно только по основаниям, отличным от установленных в решении нижестоящего налогового органа, или по обстоятельствам, свидетельствующим о нарушении процедуры его вынесения (Письмо ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692).

Если налогоплательщик оспаривает в суде решение о привлечении его к ответственности в связи с нарушением налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, такой довод может быть принят во внимание судами, если он был заявлен в жалобе, направленной в вышестоящий налоговый орган (Письмо ФНС России N СА-4-7/16692). В противном случае арбитры могут проигнорировать доводы о нарушении инспекцией существенных условий рассмотрения материалов проверки (п. 68 Постановления ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).

А как на практике?

Как правило, налогоплательщиком чаще обжалуется порядок не проведения налоговиками проверок и иных мероприятий налогового контроля, а применения ими норм налогового законодательства. В информационно-правовых базах уже есть отдельный банк решений, принятых региональными управлениями ФНС и центральным аппаратом налоговой службы. Первые разбираются с жалобами (апелляционными жалобами) обычных, а вторые — с претензиями крупнейших налогоплательщиков. Как же выглядят документы налоговиков по разрешению налоговых споров?

Это документ, во многом напоминающий судебное решение, с вводной, основной и заключительной частью. При этом вместо понятий «истец» и „ответчик“ используются понятия „налогоплательщик (заявитель)“ и „налоговый орган (инспекция)“.

В качестве примера возьмем Решение ФНС России от 23.01.2014, которое принято в ответ на интернет-обращение физического лица, посчитавшего необоснованным отказ налоговиков в предоставлении социального налогового вычета по НДФЛ в связи с тем, что в справке об оплате медицинских услуг, выданной лечебным учреждением, допущена ошибка.

В основной части Решения напоминаются базовые нормы законодательства. В частности, говорится о том, что право налогоплательщика на получение социального налогового вычета в сумме, уплаченной за услуги по лечению, предусмотрено пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ. Виды медицинских услуг, включая дорогостоящие виды лечения, расходы на оплату которых принимаются для уменьшения базы по НДФЛ, ограничены Перечнями, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201. Указанный в справке лечебного учреждения об оплате медицинских услуг код не позволяет налоговому органу сделать однозначный вывод об отнесении услуги к какому-либо из видов лечения.

Казалось бы, формальный повод для отказа в вычете по НДФЛ налицо. Между тем такой формализм является нарушением ст. ст. 88, 100, 101 НК РФ. Налоговики обязаны были сообщить налогоплательщику об ошибках, противоречиях и несоответствиях, выявленных в ходе мероприятий налогового контроля представленных им документов, с требованием представить пояснения или внести исправления. По результатам камеральной налоговой проверки должен быть составлен акт, который не составлялся, в связи с чем налогоплательщик был лишен права на ознакомление с материалами камеральной проверки, на представление объяснений и возражений. При этом ревизоры не подали в вышестоящий налоговый орган каких-либо доказательств исследования вопроса отнесения медицинской услуги к одному из видов услуг медицинских учреждений, по которым предусмотрен вычет на лечение.

В итоге в заключительной части решения по жалобе вышестоящий налоговый орган (ФНС), руководствуясь ст. 140 НК РФ, отменил уведомление нижестоящей инспекции, в котором налогоплательщику отказано в праве на получение социального вычета. Плюс к этому территориальному управлению ФНС поручено установить должностных лиц, виновных в нарушении прав налогоплательщика, с целью привлечения их к ответственности. О принятых мерах налоговики на местах обязаны отчитаться перед вышестоящим налоговым органом в установленный срок.

Автор привел один из примеров разрешения налогового спора в пользу налогоплательщика. На самом деле большинство обжалований в вышестоящем налоговом органе завершается признанием жалобы налогоплательщика необоснованной, так как налоговиков проверяют те же налоговики, только выше рангом, и поэтому неудивительно, что и налоговое законодательство они применяют схожим образом. Следовательно, налогоплательщику, уверенному в своей правоте, нужно быть готовым решать спор в суде.

Как происходит судебное урегулирование?

Жалобы на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством, а также законодательством об административном судопроизводстве (ст. 142 НК РФ в ред. Федерального закона от 08.03.2015 N 23-ФЗ). То есть нормы Налогового кодекса не определяют форму судебного обжалования, а отсылают к иным отраслям законодательства. Нужно лишь определиться, к каким именно правовым актам следует обращаться.

Если проанализировать арбитражную практику по налоговым спорам, можно сделать вывод в пользу арбитражно-процессуального законодательства. Ведь именно арбитражные суды занимаются рассмотрением обсуждаемых в статье споров. Обращение в арбитражный суд осуществляется в форме заявления — по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений (п. 4 ст. 4 АПК РФ). Если принятое решение истца не устраивает, он подает жалобу в арбитражный суд апелляционной и кассационной инстанций. При этом в АПК РФ нет отдельных норм, посвященных разрешению налоговых споров, но есть гл. 24, посвященная рассмотрению дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов. К ним можно отнести и налоговые органы.

Нужно знать, что, в отличие от налогового урегулирования споров, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны (Постановление АС ВВО от 03.06.2015 N Ф01-1244/2015). Доказывать, что названные сведения неполны, недостоверны и (или) противоречивы, — обязанность налогового органа.

На заметку. В случае обжалования в судебном порядке актов налоговых органов, действий их должностных лиц исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены судом (п. 4 ст. 138 НК РФ).

В ходе рассмотрения налоговых споров в суде сторонами иногда заключаются соглашения об их урегулировании, когда суд лишь подтверждает намерения сторон о примирении (ст. 190 АПК РФ). На нюансы заключения таких соглашений обращено внимание в Постановлении Пленума ВАС РФ от 18.07.2014 N 50 «О примирении сторон в арбитражном процессе». Исходя из публично-правовой природы налоговых споров предметом названного соглашения не может являться изменение налоговых последствий спорных действий — в сравнении с тем, как такие последствия определены законом. В частности, в соглашении об урегулировании налогового спора не может быть закреплено освобождение налогоплательщика от уплаты налогов за определенные налоговые периоды или по определенным операциям. Также в мировом соглашении нельзя предусмотреть предоставление проверяемому ФНС лицу налоговых преференций.

Вместе с тем при рассмотрении налоговых споров допустимо заключение соглашений об их урегулировании, в которых налоговый орган признает неучтенные показатели при контроле за расчетом налога (доходы и расходы, начисления и вычеты). Налоговики могут согласиться с тем, что в налоговом споре есть смягчающие обстоятельства, приводящие к уменьшению налоговых санкций, применяемых к проверяемому лицу. В таком случае в соглашении об урегулировании спора могут содержаться условия о скорректированном размере налоговой обязанности лица перед бюджетом.

Что ждет оппонентов в налоговом споре в будущем?

За ответом на этот вопрос следует обратиться к налоговой политике государства на ближайшую перспективу. В документе, одобренном Правительством РФ 01.07.2014, сказано, что сокращение количества судебных споров налоговых органов и налогоплательщиков, сокращение времени на проведение проверок, дополнительных мероприятий налогового контроля являются одним из приоритетных направлений политики государства в данной сфере взаимоотношений.

А в следующем документе, который размещен на сайте Минфина, предлагается еще одна прогрессивная форма налогового администрирования, направленная на снижение налоговых споров, — это институт предварительного налогового контроля. Он подразумевает предоставление налогоплательщику возможности получать информацию о налоговых последствиях сделки, которую он только планирует совершить. В рамках мероприятий предварительного налогового контроля предполагается ввести институт предварительного налогового разъяснения, который успешно функционирует за рубежом.

Как отмечается в проекте Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и на период 2017 — 2018 годов , данная форма взаимодействия налогоплательщиков и налоговиков поможет значительно снизить налоговые риски, сыграет существенную роль в стимулировании деловой активности за счет повышения стабильности и определенности правового регулирования налогообложения. Также она предоставит налогоплательщику гарантию в отношениях с налоговым органом, поскольку представление в инспекцию полной и достоверной информации освободит налогоплательщика от риска применения к нему налоговых санкций. Налоговым органам же введение предварительного налогового контроля позволит сократить временные издержки при проведении проверок налогоплательщиков, а также поможет в борьбе с уклонением от уплаты налогов.

--------------------------------

Размещен на сайте Минфина по адресу: http://minfin.ru/ru/document/index.php.

* * *

Разрешение налоговых споров — достаточно непростая процедура, предусматривающая несколько стадий, каждая из которых регламентируется нормами налогового законодательства. Более детально изучать их имеет смысл при непосредственном возникновении и разрешении налоговых споров на практике. Все теоретические выкладки и базовые ориентиры автор представил в статье, чтобы читатель не плутал в дебрях законодательства, а выбрал то, что ему нужно в конкретной ситуации.

Автор: С.Кравченко

Источник: Консультант Плюс

• В состав наследственного имущества входит доля ООО
• Наследование и участие в ООО
• Возмещение участнику ООО причиненных убытков
• Корпоративные споры в отношении несовершеннолетних